ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС СЕВЕРО-КАВКАЗСКОГО ОКРУГА ОТ 09.08.2007 N Ф08-4735/2007-1915А ПО ДЕЛУ N А32-12781/2006-63/72

ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-КАВКАЗСКОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ

арбитражного суда кассационной инстанции
от 9 августа 2007 года Дело N Ф08-4735/2007-1915А
(извлечение)
Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа при участии в судебном заседании представителей от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Кристина", в отсутствие заинтересованного лица - Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю, надлежаще извещенного о времени и месте судебного заседания, рассмотрев кассационную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю на постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда Краснодарского края от 27.04.2007 по делу N А32-12781/2006-63/72, установил следующее.

ООО "Кристина" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании незаконным решения Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю (далее - управление, налоговый орган) от 30.01.2006 N 16-13/1 в части (уточненные требования):

- начисления налога на добавленную стоимость, пени и штрафа за его несвоевременную уплату по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, всего на сумму 10450437 рублей 90 копеек;

- уплаты штрафа по статье 123 Кодекса и пени за неуплату налога на доходы физических лиц, всего на сумму 167120 рублей 10 копеек;

- начисления 752160 рублей 10 копеек штрафа за несвоевременное представление налоговой декларации за май 2004 года.

Общество уточнило, что оно не оспаривает пункты 1.3 и 1.4 решения.

Решением суда от 14.11.2006 в удовлетворении уточненных требований отказано.

Решение мотивировано тем, что физические лица по 37 договорам долевого финансирования строительства при передаче обществу денежных средств за квартиры, парковки (гаражи) после завершения строительства объекта приемки от подрядчика фактически оплачивали стоимость уже возведенных за счет заявителя объектов, поэтому данные средства подлежали обложению налогом на добавленную стоимость, а разница между фактической стоимостью жилья на момент его передачи в собственность и первоначальной стоимостью инвестиционного взноса - налогом на доходы физических лиц. Общество занизило налогооблагаемую базу по НДС за июнь 2004 года на сумму превышения полученных от инвесторов денежных средств над фактической себестоимостью строительства квартир, поэтому налоговая инспекция правомерно доначислила 413906 рублей НДС. По продаже 8 квартир в июне 2004 года, в том числе 2 из них взаимозависимому лицу, отклонение цены на квартиру составило более 20 процентов, что привело к доначислению 3804585 рублей НДС на основе применения затратного метода определения рыночной стоимости квартир. Фактическая выручка общества за май 2004 года превысила 1 млн. рублей, однако оно не выполнило обязанность по подаче налоговой декларации за этот период, ограничившись подачей налоговой декларации лишь за II квартал 2004 года.

Постановлением апелляционной инстанции от 27.04.2007 отменено решение от 14.11.2006, признано недействительным решение управления от 30.01.2006 N 16-13/1 в части 7520601 рубля НДС, 1504120 рублей 30 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за его неуплату, 1425716 рублей 60 копеек пени за несвоевременную уплату НДС, 752160 рублей 10 копеек штрафа за непредставление налоговой декларации по НДС за май 2004 года по пункту 1 статьи 119 Кодекса, 73608 рублей 60 копеек штрафа по статье 123 Кодекса, 93511 рублей 50 копеек пени за несвоевременную уплату НДФЛ. С управления взыскано в пользу общества 3 тыс. рублей госпошлины.

Отменяя решение суда, апелляционная инстанция исходила из того, что заключенные обществом с физическими лицами договоры долевого финансирования строительства носили инвестиционный характер, поэтому полученные в их счет денежные средства не облагаются НДС. В результате того, что инвестиционные взносы превысили фактическую себестоимость возведенного объекта в целом, общество получило материальную выгоду. Однако налоговый орган неверно исчислил сумму НДС с такого превышения, а суд не имеет полномочий доначислять налог. Налоговый орган не доказал превышение 1 млн. рублей выручки общества в апреле и июне 2004 года, поэтому у него отсутствовала обязанность представлять налоговую декларацию по НДС за май 2004 года, и налоговая инспекция необоснованно привлекла его к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации. Общество в июне 2004 года не производило выплаты в пользу инвесторов, поэтому не могло удержать НДФЛ с дохода в результате превышения фактической себестоимости квартир над итоговым взносом инвестора.

Управление обратилось в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить постановление апелляционной инстанции от 27.04.2007, оставить в силе решение от 14.11.2006. Налоговый орган считает, что Федеральный закон от 25.02.99 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" предусматривает возможность привлечения инвестиций на финансирование создаваемого, а не созданного объекта капитального строительства, поэтому физические лица по 37 договорам долевого финансирования строительства при передаче обществу денежных средств за квартиры, парковки (гаражи) после завершения строительства объекта приемки от подрядчика фактически уплатили стоимость уже возведенных за счет заявителя объектов. Данные средства подлежали обложению налогом на добавленную стоимость, а разница между фактической стоимостью жилья на момент его передачи в собственность и первоначальной стоимостью инвестиционного взноса - налогом на доходы физических лиц. Общество занизило налогооблагаемую базу по НДС за июнь 2004 года на сумму превышения полученных от инвесторов инвестиций над фактической себестоимостью строительства квартир, поэтому налоговая инспекция правомерно доначислила 413906 рублей НДС. По продаже 8 квартир в июне 2004 года, в том числе 2 из них взаимозависимому лицу, отклонение цены на квартиру составило более 20%, что привело к доначислению 3804585 рублей НДС на основе применения затратного метода определения рыночной стоимости квартир. Фактическая выручка общества за май 2004 года превысила 1 млн. рублей, однако оно не выполнило обязанность по подаче налоговой декларации за этот период, ограничившись подачей налоговой декларации лишь за II квартал 2004 года.

Общество представило отзыв на кассационную жалобу, в котором считает обжалуемый судебный акт законным и обоснованным и просит кассационную жалобу оставить без удовлетворения.

Представители общества в судебном заседании просили постановление апелляционной инстанции оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Изучив материалы дела, заслушав представителей общества, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что постановление апелляционной инстанции не подлежит отмене.

Как видно из материалов дела, управление по результатам выездной налоговой проверки общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2001 по 01.07.2004, а по налогу на прибыль и налогу на имущество - по 31.12.2003 составило акт от 14.09.2005 и после рассмотрения возражений приняло решение от 10.10.2005 N 16019/771дсп о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, после завершения которых вынесло решение от 30.01.2006 N 16-13/1, и в пунктах 1.1, 1.2, 1.5 доначислено:

- 7520601 рубль НДС, 1504120 рублей 30 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за его неуплату, 1425716 рублей 60 копеек пени за несвоевременную уплату НДС;

- 752160 рублей 10 копеек штрафа за непредставление налоговой декларации по НДС за май 2004 года по пункту 1 статьи 119 Кодекса;

- 73608 рублей 60 копеек штрафа по статье 123 Кодекса за несвоевременное перечисление НДФЛ, 93511 рублей 50 копеек пени за несвоевременную уплату НДФЛ.

Общество оспорило решение в части доначисления НДС и привлечения к ответственности за неуплату НДС и соответствующих сумм пени, штрафа по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за несвоевременное представление деклараций по НДС за апрель, май 2004 года, привлечения к ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неудержание и неперечисление НДФЛ и доначисления пени по НДФЛ.

Основанием доначисления 7520601 рубля НДС за май 2004 года, соответствующих сумм пени и 1504120 рублей 30 копеек штрафа явилось нарушение пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса Российской Федерации - общество не включило в налогооблагаемую базу по НДС авансовые платежи, поступившие от физических лиц по заключенным с обществом договорам долевого участия. Данные средства вносились уже после завершения строительства объекта и приемки в эксплуатацию, фактически оплачивалась стоимость уже возведенных на момент заключения договоров квартир и парковок за счет средств общества, т.е. произошла реализация квартир.

Общество в проверяемом периоде осуществляло строительство 60-квартирного дома, расположенного по адресу: г. Сочи, Хостинский район, ул. Пушкина, д. 5А, за счет заемных и привлеченных средств инвесторов-дольщиков на основании договоров долевого финансирования строительства жилья.

Строительство дома производилось подрядным способом, генеральным подрядчиком являлось ООО "ДЖЕНК ИНШААТ САНАИ ВЕ ТИДЖАРЕТ ЛИМИТЕД ШИРКЕТИ", (контракт от 26.06.2002 N 2), общество выступало одновременно и заказчиком, и застройщиком.

Сдача отдельных этапов работ производилась на основании подписания двусторонних актов о выполнении работ по приложению N 2 к контракту, где зафиксированы объемы выполненных работ на конкретную дату в стоимостном и процентном выражении, что подтверждается представленными в материалы дела документами.

Строительство жилого 60-ти квартирного дома фактически закончено 07.05.2004, объект сдан заказчику (обществу), о чем свидетельствует акт приемки законченного строительством объекта от 07.05.2004 - 60-ти квартирного жилого дома общей площадью 12583,2 кв. м, в том числе стоянки для автомобилей 1274,3 кв. м.

Строительство дома велось за счет средств, привлеченных обществом по договорам долевого участия, заключенным с физическими лицами ЗАО "Инкред-Инвест", действующего от имени общества на основании агентского договора от 10.12.2002 N 2/с, и дополнительных соглашений к нему и доверенности от 10.12.2002 N 14, а также за счет заемных средств самого общества, что сторонами не оспаривается.

Договоры долевого финансирования строительства заключались как в процессе строительства дома, так и непосредственно в период, когда фактически объект строительства был завершен в соответствии с условиями контракта, заключенного с подрядчиком, но не принят в эксплуатацию.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении требований общества о признании недействительным решения в части доначисления НДС, сделал вывод о том, что 37 договоров долевого финансирования строительства жилого дома и парковок, заключенных с физическими лицами, фактически не носят инвестиционного характера, так как на момент их заключения и внесения физическими лицами денежных средств по данным договорам (на частичное финансирование строительства жилого дома) строительство жилого дома уже закончилось.

Физические лица по договорам долевого финансирования строительства жилого дома вносили денежные средства за квартиры, парковки (гаражи) после завершения строительства объекта и приемки в эксплуатацию, фактически оплачивали стоимость уже возведенных за счет средств общества квартир, парковок.

Таким образом, передача данных квартир, парковок должна осуществляться в рамках договоров купли-продажи, а не договоров долевого финансирования строительства жилья, а денежные средства, вносимые физическими лицами, должны признаваться как оплата за приобретаемую недвижимость и облагаться НДС в качестве авансовых платежей в счет дальнейшей реализации квартир.

Данный вывод суда первой инстанции, по мнению апелляционной инстанции, не основан на действующем законодательстве и не соответствует фактическим обстоятельствам и условиям договоров долевого финансирования строительства жилья и парковок.

В ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля установлено, что 22 договора долевого финансирования строительства жилья с физическими лицами (инвесторами) заключены в период, когда объект строительства фактически был построен и подписан акт приема-передачи от подрядчика заказчику, а также непосредственно после подписания акта, остальные 15 договоров - в период строительства.

В апреле-мае 2004 года физические лица по договорам долевого финансирования строительства жилья и договорам инвестирования внесли 49301716 рублей 72 копейки, что сторонами не оспаривалось.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав. Подпунктом 1 пункта 2 данной статьи установлено, что в целях главы 21 Кодекса признаются объектом налогообложения операции, указанные в пункте 3 статьи 39 Кодекса.

Подпунктом 4 пункта 3 статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что не признается реализацией товаров, работ или услуг, в том числе, передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), паевые взносы в паевые фонды кооперативов).

Из представленных в материалы дела договоров долевого финансирования строительства жилья следует, что инвестор (физическое лицо) принимает на себя обязательство осуществлять частичное финансирование строительства объекта, а застройщик (общество) обязуется собственными и привлеченными силами обеспечить возведение указанного объекта в соответствии с проектной документацией и после завершения строительства - передать обозначенный в договоре объект в собственность инвестору (пункт 1.1 договора). Объект представляет из себя отдельно стоящий многоквартирный дом, доля в строительстве, которую приобретает конкретный инвестор, представляет собой отдельную квартиру (пункт 1.2 договора).

Ориентировочная стоимость финансирования объекта включает в себя стоимость, в том числе балконов, лоджий и веранд, коммуникаций и других инженерных сооружений, благоустройства прилегающей территории, стоимость природоохранных и иных работ, предусмотренных проектно-сметной и разрешительной документацией, а также вознаграждение застройщика (пункт 1.3 договора).

В соответствии с пунктом 3.6 договора, вступая в число инвесторов по строительству объекта, инвестор приобретает право на часть незавершенного строительством объекта, являющегося общей долевой собственностью.

Оплата объекта долевого строительства производилась физическими лицами наличными денежными средствами путем внесения их в кассу ООО "Инкред-Инвест", что подтверждается представленными в материалы дела приходными кассовыми ордерами.

К договорам долевого финансирования строительства жилья общество заключило с инвесторами дополнительные соглашения об уступке прав инвестору на квартиру в жилом доме.

На основании актов исполнения обязательств по договору долевого финансирования строительства жилья и актов приема-передачи переданы права на квартиры. Физические лица в соответствии с заключенными договорами долевого финансирования строительства жилья, дополнительными соглашениями к ним и актами приемки-передачи зарегистрировали право собственности на квартиры.

В аналогичном порядке производилось инвестирование строительства парковок (машино-мест) согласно заключенным договорам инвестирования, в том числе с заключением договоров уступки прав по договору инвестирования.

Суд апелляционной инстанции в силу Федерального закона от 25.02.99 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" пришел к правильному выводу о том, что заключенные непосредственно перед приемкой у подрядчика или после нее договоры инвестирования фактически носят инвестиционный характер, так как привлекают средства на объекты нового строительства и направлены на достижение полезного эффекта в виде получения права на отдельную квартиру в объекте долевого финансирования строительства жилого дома.

Закон не связывает понятие инвестиций с периодом их осуществления (до начала строительства, в период строительства или в период сдачи объекта), определяющим является понятие инвестиций как денежных средств, вкладываемых в объект нового строительства для достижения полезного эффекта.

В соответствии с пунктом 1 статьи 131 Гражданского кодекса Российской Федерации право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации в едином государственном реестре органами, осуществляющими государственную регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней. Регистрации подлежат: право собственности, право хозяйственного ведения, право оперативного управления, право пожизненного наследуемого владения, право постоянного пользования, ипотека, сервитуты, а также иные права в случаях, предусмотренных Кодексом и иными законами.

Фактически построенные квартиры не являлись объектом права собственности общества, так как не были зарегистрированы в установленном порядке и не могли выступать объектом купли-продажи, что подтверждается полученным ответом регистрирующего органа на запросы налогового органа.

В соответствии с изложенным денежные средства, полученные обществом по спорным договорам, не могут быть признаны в качестве авансов, поступивших в счет реализации квартир и парковок, и не подлежат включению в налоговую базу по НДС.

Таким образом, налоговым органом неправомерно доначислено обществу за май 2004 года 7520601 рубль НДС, 1425716 рублей 60 копеек пени и 1504120 рублей 30 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Решением управления от 30.01.2006 N 16-13/1 общество привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за несвоевременное представление налоговой декларации по НДС за май 2004 года в виде 752160 рублей 10 копеек штрафа.

По мнению налогового органа, выручка без НДС за май и июнь 2004 года составила более 1 млн. рублей, а общество 20.07.2004 сдало декларацию за II квартал 2004 года, а не за каждый месяц.

Общество после сдачи первоначальной налоговой декларации за II квартал 2004 года в связи с выявленной ошибкой в порядке статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации в ходе проведения выездной налоговой проверки 08.02.2005 представило уточненную декларацию по НДС за II квартал 2004 года, а 28.09.2005 - уточненные декларации за апрель 2004 года (не исчислен налог к уплате ввиду отсутствия налогооблагаемой базы и налоговых вычетов), за май 2004 года (возмещение налога составило 179126 рублей), за июнь 2004 года (налог к уплате определен в сумме 211578 рублей).

Уточненные декларации, представленные обществом за апрель, май, июнь 2004 года, налоговый орган не принял из-за того, что первичные декларации обществом не представлялись.

Суд апелляционной инстанции установил, что у общества в мае 2004 года отсутствовала налогооблагаемая база по НДС, так как поступившие от физических лиц по договорам долевого финансирования строительства жилья и долевого финансирования, не являются авансами, подлежащими налогообложению НДС в порядке статьи 162 Налогового кодекса Российской Федерации, превышение 1 млн. рублей выручки произошло в июне 2004 года. Суд отклонил доводы налогового органа о превышении 1 млн. рублей выручки в мае как не соответствующие фактическим обстоятельствам, установленным по делу, и не основанные на нормах налогового законодательства.

Следовательно, у общества отсутствовала обязанность по представлению деклараций за апрель и май 2004 года.

Таким образом, общество неправомерно привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в налоговый орган налоговой декларации по НДС за май 2004 года в виде 752160 рублей 10 копеек штрафа.

Налоговым органом в решении от 30.01.2006 N 16-13/1 фактически не предъявлена к уплате сумма НДС за июнь 2004 года, поскольку налог от реализации составил 4725449 рублей 50 копеек, налоговые вычеты - 6040497 рублей 10 копеек, в результате к возмещению из бюджета - 1288047 рублей 60 копеек.

Общество в заявлении и в апелляционной жалобе оспаривало лишь факт определения управлением занижения общей суммы НДС от реализации (без учета вычетов) на 413906 рублей от суммы экономии (превышения полученных от инвесторов инвестиций по каждой квартире над фактической себестоимостью строительства квартир) и 3804585 рублей от реализации 8 квартир, стоимость которых отклонялась более чем на 20% от уровня цен (в том числе по реализации 2 квартир взаимозависимому лицу).

В соответствии со статьей 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Сумма превышения итогового взноса инвестора над фактической стоимостью квартир, возникающая на момент оформления акта реализации инвестиционного контракта и остающаяся в распоряжении заказчика-засторойщика, если иное не предусмотрено инвестиционным договором, у заказчика-застройщика облагается налогом на добавленную стоимость (статьи 146, 162 Налогового кодекса Российской Федерации).

Согласно расчету, предоставленному обществом в материалы дела, общая сумма средств, полученных на строительство дома, составила 137438226 рублей 62 копейки (с учетом сумм, поступивших от инвесторов, и сумм, по мнению налогового органа, поступивших от покупателей квартир по заключенным договорам долевого финансирования), затраты по строительству составили 134978796 рублей 75 копеек.

Таким образом, сумма экономии, подлежащая включению в налогооблагаемую базу по НДС, составит 2459429 рублей 87 копеек (137438226,62 - 134978796,75), следовательно, НДС - 375167 рублей 27 копеек (2459429,87 x 18/118).

Общество в июне 2004 года передало квартиры инвесторам на сумму 70623971 рубль, в том числе на сумму 51067204 рубля по договорам долевого финансирования, принятых налоговым органом, и по непринятым договорам инвестирования на сумму 19556766 рублей 40 копеек, что составит 51% от общей суммы средств, полученных на строительство.

С учетом того, что заключенные 37 договоров в апреле - мае 2004 года по своей правовой природе являются инвестиционными договорами, НДС за июнь 2004 года с суммы превышения инвестиционных взносов над фактической себестоимостью строительства объекта с учетом переданных в июне 2004 года квартир составит 191335 рублей 31 копейку (375167,27x51%).

Суд апелляционной инстанции не принял расчет налогоплательщика, сославшись на занижение общей суммы экономии на 651759 рублей 23 копейки, что привело к неуплате 99421 рубля (651759,23x18/118).

Полагая, что использованный налоговым органом для определения рыночной цены стоимости квартир затратный метод в соответствии с пунктом 10 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации привел к неправильному исчислению суммы превышения инвестиционных взносов по договорам долевого финансирования строительства и фактических затрат на строительство, суд апелляционной инстанции не принял расчет налоговой инспекции доначисленных сумм по данному эпизоду налоговой проверки.

Сославшись на отсутствие у суда законодательно установленного права по доначислению сумм налогов по результатам налоговых проверок и доначисление налоговым органом за июнь 2004 года НДС к возмещению из бюджета, суд апелляционной инстанции не нашел оснований для пересмотра решения налогового органа в части.

В ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля установлено, что при реализации в квартир в июне 2004 года имеется факт отклонения цен более чем на 20% от уровня цен, примененных налогоплательщиком в течение непродолжительного времени при реализации квартир различным контрагентам, а также установлен факт реализации квартиры взаимозависимому лицу (квартира N 60, передана учредителю ООО "Кристина" Васильеву Ю.А.), являющемуся в соответствии со статьей 20 Налогового кодекса Российской Федерации взаимозависимым лицом (учредителем с долей в уставном капитале предприятия, равной 50%).

На основании изложенного в порядке пункта 2 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации осуществлена проверка правильности применения цен по указанным сделкам на предмет их соответствия рыночным ценам.

В силу пункта 1 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Кодекса, и без включения в них налога на добавленную стоимость.

Для признания рыночной цены используются исключительно официальные источники информации (пункт 11 статьи 40 Кодекса). Для определения рыночной цены 1 кв. м жилой площади вновь вводимых жилых объектов недвижимости в г. Сочи налоговый орган направил запрос в Торгово-промышленную палату г. Сочи от 14.10.2004 N 11-01/7484, в Сочинский городской отдел государственной статистики от 28.12.2004 N 11-01/8965.

Однако запрашиваемые органы представили ответы, содержащие разобщенные данные, в соответствии с которыми уровень цен за 1 кв. м. вновь возводимого жилья в г. Сочи из одного источника информации отличается от данных другого источника более чем на 90% (приложения N N 23, 24 к акту). В связи с этим налоговый орган счел невозможным использование полученной информации из данных источников для определения рыночной цены 1 кв. м. вновь возводимого жилья в г. Сочи, равно как и метод последующей реализации в связи с невозможностью определить идентичность квартир и отсутствием информации о цене квартир, впоследствии реализованных покупателем.

Для определения рыночной цены указанных услуг в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля управление использовало затратный метод, при котором рыночная цена квартир, переданных покупателям, определялась как сумма произведенных затрат (далее - фактическая себестоимость реализованной квартиры) - 21136584 рубля 90 копеек. При этом учитывались прямые и косвенные затраты на производство и реализацию товаров (работ, услуг), а также затраты на транспортировку, хранение и другие подобные затраты, связанные с производством и реализацией квартир.

Общая сумма НДС, исчисленная в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, в части реализации 8 квартир составила 3804585 рублей (21136584,9х18%) (приложение N 5 к решению).

Суд апелляционной инстанции установил, что фактически по заключенным договорам долевого финансирования строительства жилья, в том числе с физическими лицами Трефняк В.И., Майстренко Д.Е., Дунаев В.Н., Грищенко Б.Г., Хамальян О.Б., Колодяжный В.В., Мешков С.П., Васильев Ю.А., квартиры не были реализованы. Данные договоры являются инвестиционными, указанные квартиры у общества на счете 41 "Товары" не числились, и право собственности на них не возникло.

Следовательно, налоговым органом неправомерно начислен НДС по передаче инвесторам в июне 2004 года 8 квартир в сумме 3804585 рублей с применением статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации при определении стоимости реализованных квартир.

Решением от 30.01.2006 N 16-13/1 о привлечении к налоговой ответственности общество привлечено к ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде 73608 рублей 60 копеек штрафа за неправомерное неперечисление 368043 рублей налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению с сумм полученного в натуральной форме дохода в виде превышения фактической себестоимости квартир над итоговым взносом инвестора, и 93511 рублей 50 копеек пени за несвоевременную уплату неудержанного НДФЛ.

В ходе проведения выездной налоговой проверки налоговый орган установил, что по отдельным договорам долевого финансирования строительства жилья фактическая стоимость переданной доли (квартиры) превысила итоговый взнос инвестора - всего в сумме 2831102 рублей.

Как определено в пункте 1 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации, российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 статьи 226 Кодекса, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога.

Указанные российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации в соответствии со статьей 24 Кодекса признаются налоговыми агентами.

В силу пункта 2 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации исчисление сумм и уплата налога производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент.

Статьей 210 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме.

Согласно пункту 1 статьи 211 Кодекса при получении налогоплательщиком дохода от организации и индивидуальных предпринимателей в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном, предусмотренному статьи 40 Кодекса.

В связи с этим на основании статьи 211 Кодекса часть работ по строительству квартир, выполненная обществом и не оплаченная физическими лицами, признается доходом физических лиц, полученным в натуральной форме, что обществом не оспаривалось.

В соответствии с пунктом 4 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам.

Следовательно, налоговый агент обязан удержать сумму налога только при фактической выплате налогоплательщику любых денежных средств.

Если удержание налога невозможно по объективным причинам, как в данном случае получение дохода в натуральной форме, у налогового агента обязанности по удержанию и перечислению налога не возникают.

В пункте 44 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" указано, что в силу статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации с налогового агента взыскивается штраф за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию с налогоплательщика.

При рассмотрении споров судам необходимо учитывать, что данное правонарушение может быть вменено налоговому агенту только в том случае, когда он имел возможность удержать соответствующую сумму у налогоплательщика, имея в виду, что удержание осуществляется из выплачиваемых налогоплательщику денежных средств. При этом взыскание штрафа за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога налоговым агентом производится независимо от того, была ли соответствующая сумма удержана последним у налогоплательщика.

При передаче квартир инвесторам фактические выплаты в пользу налогоплательщиков обществом не производились. Налоговый орган не представил в материалы дела доказательства того, что общество производило выплаты физическим лицам денежными средствами.

При таких обстоятельствах налоговый орган неправомерно привлек общество к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде 73608 рублей 60 копеек штрафа.

В соответствии с пунктом 1 статьи 75 Кодекса пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Пени могут быть начислены налоговому агенту в случае неудержания и неперечисления суммы НДФЛ лишь в том случае, когда налоговый агент имел фактическую возможность удержать и перечислить сумму налога и обязан был ее удержать и перечислить в установленный законом срок. Когда налоговый агент не имеет объективной возможности удержать и перечислить сумму налога ввиду отсутствия выплат в денежной форме налогоплательщику, то пени не начисляются, так как обязанность по перечислению налога у налогового агента отсутствует.

Таким образом, управление неправомерно доначислило обществу 93511 рублей 50 копеек пени за неперечисление НДФЛ.

Изложенное свидетельствует о том, что суд всесторонне, полно и объективно исследовал фактические обстоятельства и материалы дела, надлежаще оценил их.

Нормы права при разрешении спора применены судом апелляционной инстанции правильно, нарушения процессуальных норм, влекущие отмену или изменение постановления (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), отсутствуют.

В соответствии со статьями 101, 102, 105, 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьями 333.17, 333.21, 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации и Информационным письмом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.03.2007 N 117 "Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации" расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение кассационной жалобы следует возложить на управление.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа
ПОСТАНОВИЛ:
постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда Краснодарского края по делу от 27.04.2007 N А32-12781/2006-63/72 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Взыскать с Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю в доход федерального бюджета 1 тыс. рублей госпошлины по кассационной жалобе.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.