ПИСЬМО МИНФИНА РФ ОТ 16.02.2005 N 03-05-02-04/26

Вопрос: 1. Учитывается ли в целях налогообложения прибыли доплата до среднего заработка (дохода) при оплате отпуска по беременности и родам, осуществляемая на основании трудового договора, в случае если пособие по беременности и родам выплачивается работодателем в размере, превышающем максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности, выплачиваемого из Фонда социального страхования РФ?

2. Облагается ли НДФЛ доплата до среднего заработка (дохода) при оплате отпуска по беременности и родам?

3. Облагается ли ЕСН доплата до среднего заработка (дохода) при оплате отпуска по беременности и родам?

Ответ:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ПИСЬМО

от 16 февраля 2005 г. N 03-05-02-04/26
Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо и сообщает следующее.

1. Согласно ст. 255 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

В соответствии с п. 15 ст. 255 Кодекса к расходам на оплату труда в целях гл. 25 "Налог на прибыль организаций" Кодекса относятся расходы на доплату до фактического заработка в случае временной утраты трудоспособности, установленную законодательством Российской Федерации.

Согласно п. 33 Постановления Совмина СССР и ВЦСПС от 23.02.1984 N 191 "О пособиях по государственному социальному страхованию" основанием для назначения пособия по беременности и родам является выданный в установленном порядке больничный листок (листок нетрудоспособности).

Статья 255 Трудового кодекса Российской Федерации определяет, что за отпуск по беременности и родам выплачиваются пособия по государственному социальному страхованию в установленном законом порядке.

Хотя пособия по беременности и родам не являются пособиями по временной утрате трудоспособности, но учитывая, что данные пособия выплачиваются из Фонда социального страхования Российской Федерации и основанием их выплаты являются больничные листки, по нашему мнению, к доплате до фактического заработка при оплате отпуска по беременности и родам применяется положение, содержащееся в п. 15 ст. 255 Кодекса.

При этом следует учитывать следующее.

Согласно ст. 423 Трудового кодекса Российской Федерации изданные до введения в действие настоящего Кодекса нормативные правовые акты Президента Российской Федерации, Правительства Российской Федерации и применяемые на территории Российской Федерации постановления Правительства СССР по вопросам, которые в соответствии с настоящим Кодексом могут регулироваться только федеральными законами, действуют впредь до введения в действие соответствующих федеральных законов.

В связи с этим при исчислении и выплате пособий по беременности и родам работодатели по-прежнему руководствуются нормативными актами бывшего СССР, в частности Постановлением Совмина СССР и ВЦСПС от 23.02.1984 N 191 "О пособиях по государственному социальному страхованию", согласно п. 39 которого пособие по беременности и родам выдается в размере 100 процентов заработка.

Федеральным законом о бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на текущий год устанавливается максимальный размер пособия по беременности и родам, выплачиваемый из Фонда социального страхования Российской Федерации.

Так, ст. 7 Федерального закона от 08.12.2003 N 166-ФЗ "О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2004 год" (далее - Закон) продлевает на 2004 г. действие ст. 15 Федерального закона от 11.02.2002 N 17-ФЗ "О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2002 год", которая устанавливает, что максимальный размер пособия по беременности и родам, выплачиваемого из Фонда социального страхования Российской Федерации, не может превышать 11 700 руб., а с 1 января 2005 г. в соответствии с Федеральным законом от 29.12.2004 N 202-ФЗ - 12 480 руб.

Однако размер фактически выплачиваемого работодателем пособия по беременности и родам, исчисленного согласно трудовым договорам и законодательству Российской Федерации, может превышать вышеназванные суммы.

В соответствии с п. 15 ст. 255 Кодекса налогоплательщик, по нашему мнению, имеет право отнести к расходам, уменьшающим полученные доходы в целях налогообложения прибыли, расходы на доплату до фактического заработка в случае выплаты пособия по беременности и родам.

2. В соответствии с п. 1 ст. 217 Кодекса не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц государственные пособия, за исключением пособий по временной нетрудоспособности (включая пособие по уходу за больным ребенком), а также иные выплаты и компенсации, выплачиваемые в соответствии с действующим законодательством. При этом к пособиям, не подлежащим налогообложению, относятся пособия по безработице, беременности и родам.

Указанная выше статья Трудового кодекса Российской Федерации в качестве пособия по беременности и родам определяет сумму денежных средств, выплачиваемую за счет средств Фонда социального страхования Российской Федерации в размере, установленном законом.

Доплата пособия по беременности и родам до размера среднего заработка в случае, если средний заработок превышает максимальный размер ежемесячного пособия, установленный законом, производится организацией за счет собственных средств и не рассматривается как государственное пособие.

Соответственно, суммы превышения доплаты до среднего заработка над размером пособия по беременности и родам, выплачиваемого из Фонда социального страхования Российской Федерации, подлежат обложению налогом на доходы физических лиц в установленном порядке.

3. Сумма доплаты работнику разницы между суммой пособия по беременности и родам, установленного законом, которая возмещается ему из Фонда социального страхования Российской Федерации, и выплаченной в размере фактического заработка подлежит обложению единым социальным налогом в случае, если она отнесена к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций.