ПОСТАНОВЛЕНИЕ 9 АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 23.04.2007, 28.04.2007 N 09АП-4521/2007-АК ПО ДЕЛУ N А40-62527/06-128-405

ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ

по проверке законности и обоснованности решений

арбитражных судов, не вступивших в законную силу
23 апреля 2007 г. Дело N 09АП-4521/2007-АК
(извлечение)
Резолютивная часть постановления объявлена 23.04.2007.

Полный текст постановления изготовлен 28.04.2007.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего К.Н., судей: К.С., С., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Г., при участии: от истца (заявителя) - С. по доверенности от 26.02.2006 N ЮЭП-108/06, М. по доверенности от 03.10.2006, Ш. по доверенности от 28.11.2006; от ответчика (заинтересованного лица) - О. по доверенности от 29.11.2006 N 117, Ж. по доверенности от 03.05.2006 N 36, рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу МИФНС России по КН N 1 на решение от 19.02.2007 по делу N А40-62527/06-128-405 Арбитражного суда города Москвы, принятое судьей Б., по иску (заявлению) ОАО "Томскнефть" ВНК к МИФНС России по КН N 1 о признании недействительным решения в части,
УСТАНОВИЛ:
в Арбитражный суд г. Москвы обратилось ОАО "Томскнефть" ВНК о признании недействительным решения МИФНС России по КН N 1 от 14.07.2006 N 52/887 "О привлечении налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" в части:

1) по п. 1.1 резолютивной части - в части взыскания штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату сумм:

- налога на прибыль - частично в размере 77518244 руб.

- налога на добавленную стоимость - частично в размере 68353418 руб.;

2) по подп. "а" п. 2.2 резолютивной части - в части взыскания:

- налога на прибыль в размере 387591219 руб.;

- налога на добавленную стоимость в размере 341767089 руб.;

3) по подп. "б" п. 2.2 резолютивной части - в части начисления пени на неправомерно начисленные суммы налога на прибыль в размере 25630191 руб., НДС - в размере 90366120 руб.

Решением суда от 19.02.2007 требования ОАО "Томскнефть" ВНК удовлетворены.

МИФНС России по КН N 1 не согласилась с решением суда и подала апелляционную жалобу, в которой просит отменить решение суда ввиду его необоснованности, нарушения судом норм материального и процессуального права, в удовлетворении требований ОАО "Томскнефть" ВНК отказать, поскольку решение от 14.07.2006 N 52/887 является законным.

Рассмотрев дело в порядке статей 266 и 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, заслушав объяснения представителей сторон, изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции не находит оснований к удовлетворению апелляционной жалобы и отмене или изменению решения арбитражного суда, принятого в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и обстоятельствами дела.

При исследовании обстоятельств дела установлено, что МИФНС России по КН N 1 проведена выездная налоговая проверка ОАО "Томскнефть" ВНК за период с 01.01.2004 по 31.12.2004.

По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки N 52/104 от 07.02.2006, возражений ОАО "Томскнефть" ВНК по акту, направленных в налоговый орган 20.02.2006 исх. N 42-135, 14.07.2006 МИФНС России по КН N 1 вынесено решение N 52/887 о привлечении ОАО "Томскнефть" ВНК к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Оспариваемым решением налогового органа заявитель привлечен к налоговой ответственности в сумме 367793259 руб., заявителю предложено уплатить налоги в сумме 1790326887 руб. и пени в сумме 310757121 руб.

Апелляционный суд считает оспариваемое решение инспекции в указанных частях незаконным и не принимает во внимание доводы налогового органа по следующим основаниям.

Пункт 4.4 оспариваемого решения.

Суд первой инстанции сделал правильный вывод о неправомерном доначислении налоговым органом НДС в размере 341767089 руб. по следующим основаниям.

По реализации на экспорт нефти в августе 2004 г.

В соответствии с оспариваемым решением налогового органа, в августе 2004 г. по данным общества реализовано 425297,062 тонн, а по данным проверки - 598017,874 тонн что, по мнению налогового органа, привело к занижению налоговой базы по НДС исчисленной со 172720,812 тонн нефти.

В соответствии с гл. 21 НК РФ для целей исчисления НДС по экспортным операциям момент реализации продукции на экспорт не имеет правового значения. Налоговым законодательством РФ установлены два способа определения налоговой базы при реализации товаров на экспорт в зависимости от соблюдения налогоплательщиком 180-дневного срока на предоставление документов, подтверждающих обоснованность применения налоговой ставки 0% при реализации товаров на экспорт (п. 9 ст. 167 НК РФ).

Пунктами 9, 10 ст. 165 НК РФ установлено, что документы (их копии), указанные в пунктах 1 - 4 ст. 165 НК РФ, представляются налогоплательщиками для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов при реализации товаров (работ, услуг) на экспорт в срок не позднее 180 дней, считая с даты оформления региональными таможенными органами грузовой таможенной декларации на вывоз товаров в таможенном режиме экспорта вместе с налоговой декларацией по НДС. В этом случае, в соответствии с п. 9 ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы является последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ.

Правильность заполнения налоговой декларации по НДС по налоговой ставке 0% и соблюдения 180-дневного срока, установленного п. 9 ст. 165 НК РФ, проверяется налоговыми органами путем проведения камеральной налоговой проверки в порядке ст. 88 НК РФ.

В соответствии с указанными нормами НК РФ по мере получения всех документов, подтверждающих обоснованность применения налоговой ставки 0% по НДС, в рамках 180-дневного срока ОАО "Томскнефть" ВНК были задекларированы объемы поставок, отгруженных в августе 2004 г. При этом налоговая база была исчислена на последний день месяца, в котором собраны документы, предусмотренные ст. 165 НК РФ.

Как следует из материалов дела налоговым органом проведены камеральные проверки представленных деклараций и вынесены решения об отказе в возмещении сумм НДС, в которых, в том числе указано, что налогоплательщиком пропущен 180-дневный срок, установленный п. 9 ст. 165 НК РФ. Заявитель оспорил решения налогового органа: решениями Арбитражного суда г. Москвы по делам N А40-50592/05-87-430 (по декларации за январь 2005 г.), А40-58180/05-87-510 (по декларации за апрель 2005 г.), вступившими в законную силу, ненормативные акты налогового органа были признаны недействительными, а утверждение о пропуске 180-дневного срока на декларирование экспортных поставок - необоснованным.

В соответствии с ч. 2 ст. 69 АПК РФ обстоятельства, установленные вступившим в законную силу решением суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют те же лица.

Таким образом, ОАО "Томскнефть" ВНК своевременно и в полном объеме задекларировало экспортные поставки августа 2004 г. в январе - апреле 2005 г. (отчет "Подтверждение экспорта нефти за январь - апрель 2005 г.", выборка по отгрузке августа 2004 г. (т. 13 л.д. 1 - 48), налоговые декларации по налоговой ставке 0% по НДС за январь - апрель 2005 г. (т. 5, т. 6 л.д. 1 - 111)). Оснований для пересчета налоговой базы по НДС по экспортным поставкам по моменту отгрузки у налогового органа не было. Налоговым органом неправомерно доначислен НДС в размере 210368146 руб., пени в размере 58814497 руб. и налоговые санкции в размере 42073629 руб.

По реализации на экспорт нефти в ноябре 2004 г.

В соответствии с оспариваемым решением налогового органа (стр. 54 - 56), в ноябре 2004 г. по представленным обществом документам реализовано 59187,24 т нефти, а по данным проверки - 158106,901 т нефти, что, по мнению налогового органа, привело к занижению налоговой базы по НДС, исчисленной с 98919,111 т нефти.

В соответствии с гл. 21 НК РФ для целей исчисления НДС по экспортным операциям момент реализации продукции на экспорт не имеет правового значения. По экспортным поставкам налогооблагаемая база определяется либо на последний день месяца, в котором был собран полный пакет документов, подтверждающих право на применение налоговой ставки 0%, при условии, что налогоплательщиком не пропущен 180-дневный срок, установленный п. 9 ст. 165 НК РФ (п. 9 ст. 167 НК РФ), либо на день отгрузки, в случае, если 180-дневный срок пропущен (п. 9 ст. 167, пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ).

В соответствии с названными нормами НК РФ по мере получения всех документов, подтверждающих обоснованность применения налоговой ставки 0% по НДС, в рамках 180-дневного срока ОАО "Томскнефть" ВНК были задекларированы объемы поставок, отгруженных в ноябре 2004 г.

В ноябре 2004 г. ОАО "Томскнефть" ВНК отгрузило по контракту 643/05753520/TN/Unipec-04/2 от 22.09.04 (т. 4 л.д. 103 - 135) для реализации нефти на экспорт 182677,222 тонн нефти (а не 158106,901 т, как указано в оспариваемом решении) (нетто) (дополнение к акту инвентаризации материалов и товаров, находящихся в пути N 4 за ноябрь 2004 г. (выборка по контракту 643/05753520/TN/Unipec-04/2) - т. 14).

Выручка от реализации указанного объема была отражена обществом в декларации по налоговой ставке 0% по НДС за май 2005 г. в общем размере 182114,358 т нефти, в том числе 59187,79 т (реализация ноября 2004 г.) + 119343,601 т (реализация декабря 2004 г.) + 3612,967 т (реализация января 2005 г.) (отчет "Подтверждение экспорта нефти" за май 2005 г. (выборка по контракту 643/05753520/TN/Unipec-04/2 от 22.09.04) - т. 13 л.д. 26 - 48), налоговая декларация по налоговой ставке 0% по НДС за май 2005 г. - (т. 5, 6 л.д. 1 - 111).

Объем нефти 532,864 т реализован не был, поскольку в январе 2005 г. списана недостача по отгрузке ноября 2004 г. (дополнение к акту инвентаризации материалов и товаров, находящихся в пути N 1 за январь 2005 г. (выборка по контракту 643/05753520/TN/Unipec-04/2 от 22.09.04 (отгрузка 2004 г.) - т. 14).

Таким образом, заявитель своевременно и в полном объеме задекларировал экспортные поставки ноября 2004 г. в мае 2005 г. (отчет "Подтверждение экспорта нефти за май 2005 г." (т. 13 л.д. 26 - 48), налоговая декларация по налоговой ставке 0% по НДС за май 2005 г. - (т. 5, 6 л.д. 1 - 111)). Оснований для пересчета налоговой базы по НДС по экспортным поставкам по моменту отгрузки у налогового органа не было. Налоговым органом неправомерно доначислен НДС в размере 120480154 руб., пени в размере 29071016 руб. и налоговые санкции в размере 24096031 руб.

По реализации на экспорт нефти в декабре 2004 г.

В соответствии с оспариваемым решением налогового органа (стр. 54 - 56), в декабре 2004 г. по представленным обществом документам реализовано 261849,24 т нефти, а по данным проверки - 270813,970 т нефти, что, по мнению налогового органа, привело к занижению налоговой базы по НДС, исчисленной с 8964,73 т нефти (стр. 54 решения).

Как усматривается из решения налогового органа, при доначислении НДС по налоговой базе, определенной с 8964,73 т нефти, налоговой инспекцией не принято во внимание, что для целей исчисления НДС по экспортным операциям в соответствии с гл. 21 НК РФ момент реализации нефти не имеет значения.

При этом, по мере получения всех документов, подтверждающих обоснованность применения налоговой ставки 0% по НДС, в рамках 180-дневного срока ОАО "Томскнефть" ВНК были задекларированы объемы поставок нефти, отгруженной в декабре 2004 г.

Таким образом, ОАО "Томскнефть" ВНК своевременно и в полном объеме задекларировало экспортные поставки декабря 2004 г. в июне 2005 г. (отчет "Подтверждение экспорта нефти за июнь 2005 г. (выборка по контракту 643/05753520/TN/Unipec-04/2 от 22.09.04" (т. 13 л.д. 26 - 48), налоговая декларация по налоговой ставке 0% по НДС за июнь 2005 г. - т. 5, 6 л.д. 1 - 111). ИФНС неправомерно доначислен НДС в размере 10918789 руб., пени в размере 2480607 руб. и налоговые санкции в размере 2183758 руб.

Всего налоговым органом по реализации заявителем на экспорт нефти за период август, ноябрь, декабрь 2004 г. были неправомерно доначислены: НДС в размере 341767089 руб., пени в размере 90366120 руб. и налоговые санкции в размере 68353418 руб.

Судом апелляционной инстанции отклоняется довод налогового органа о невозможности возникновения потерь при транспортировке нефти железнодорожным транспортом по следующим основаниям.

Расхождение между количеством отгруженного экспортируемого товара, указанного в железнодорожных накладных, и количеством товара, указанного в полных таможенных декларациях, произошли из-за естественной убыли нефти и погрешностью изменения массы нефти.

В соответствии с нормами естественной убыли нефти и нефтепродуктов при железнодорожных перевозках (утвержденными Постановлением Госснаба СССР от 26.03.1986 N 40) для нефти эти нормы составляют до 0,042% от массы груза.

В соответствии с п. 5.1 норм ГОСТ Р 8.595-2002 "Государственная система обеспечения единства измерений. Масса нефти и нефтепродуктов. Общие требования к методикам выполнения измерений" допустимая погрешность измерений массы продукта при косвенном методе статических измерений не должна превышать 0,65% массы.

Таким образом, общая суммированная погрешность веса нефти при применении двух различных способов измерений (при отправке и сдаче нефти) может составлять до 1,15% массы, т.е. погрешности измерений заявителя не превысили допустимого предела.

Довод налогового органа о невозможности определения цены реализации тонны нефти в августе, ноябре, декабре 2004 г. отклоняется судом, поскольку согласно ст. 424 ГК РФ цена сделки определяется условиями контракта между продавцом и покупателем. Именно эта цена в соответствии со ст. 40, п. 1 ст. 154, ст. ст. 247 - 249 НК РФ указывалась налогоплательщиком при расчете налоговой базы по НДС и по налогу на прибыль при подаче налоговых деклараций. Налоговым органом при определении размера налоговой базы по НДС за август, ноябрь, декабрь 2004 г. нарушены требования ст. 40, ст. 153, ст. 154 НК РФ и для расчета взята не стоимость реализованных товаров, а расчетная величина, не относящаяся непосредственно к рассматриваемым налоговым периодам.

Таким образом, налоговым органом необоснованно доначислен НДС в размере 341767089 руб., пени в размере 90366120 руб. и налоговые санкции в размере 68353418 руб. и налог на прибыль в размере 387591219 руб., пени в размере 25630191 руб. и налоговые санкции в размере 77518244 руб.

Несостоятельным является довод налогового органа о непредставлении заявителем для проверки сертификатов количества нефти, выдаваемых независимым инспектором в пункте поставки нефти, поскольку во время проведения проверки налоговым органом не выставлялось требований о представлении указанных сведений и документов, тогда как ст. 165 НК РФ не относит данные документы к обязательным для представления при проведении выездной налоговой проверки. Представленные заявителем сертификаты приемки товара по количеству содержат информацию, указанную в иных представленных для налоговой проверки документах: инвойсах (счетах-фактурах), полных грузовых таможенных декларация, актах приемки-сдачи услуг, отчетах комиссионера. Таким образом, вся необходимая информация могла быть получена налоговым органом из имеющихся у него материалов.

Доводы ИФНС о непредставлении заявителем для проведения проверки товаросопроводительных документов - железнодорожных накладных, номера которых указаны в дополнениях N 1 к грузовым таможенным декларациям, не принимается судом апелляционной инстанции по следующим основаниям.

На стр. 53 - 54 решения налоговый орган установил, что для проверки представлены дубликаты железнодорожных накладных и указывает, что все номера дубликатов железнодорожных накладных и дорожных ведомостей, представленных для проверки, полностью соответствуют номерам накладных, которые перечислены в дополнениях к грузовым таможенным декларациям, следовательно, налоговый орган имел возможность установить взаимосвязь товаросопроводительных документов с ГТД и инвойсами.

Согласно ст. 7 СМГС договор международной перевозки оформляется накладной единого образца, которая состоит из 5 листов:

1 - оригинал накладной;

2 - дорожная ведомость;

3 - дубликат накладной;

4 - лист выдачи груза;

5 - лист уведомления о прибытии груза,

а также необходимого количества дополнительных экземпляров дорожной ведомости, предназначенных для дороги отправления и транзитных железных дорог.

При этом листы 1, 2, 4 и 5 накладной сопровождают груз до станции назначения только лист 3 накладной (дубликат накладной) возвращается отправителю груза после заключения договора перевозки.

Таким образом, у отправителя груза могут оставаться только дубликаты железнодорожных накладных либо дорожные ведомости, которые являются составляющей частью железнодорожной накладной.

В соответствии с п. 1 ст. 165 НК РФ при реализации товаров, предусмотренных подп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0% и налоговых вычетов в налоговые органы представляются копии транспортных, товаросопроводительных, таможенных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории РФ.

Заявитель в полном объеме представил товаросопроводительные документы (дубликаты ж/д накладных, дорожные ведомости) на каждую из отгрузок нефти 2004 года, что подтверждается актами приема-передачи документов N 216 от 08.11.05, актами N 221, 222, 223 от 11.11.2005, актом б/н от 15.11.2005 (т. 8 л.д. 1 - 5), реестрами переданных документов от 15.11.2005 (т. 8 л.д. 6 - 94).

Пункт 6.9 оспариваемого решения.

Налоговый орган необоснованно доначислил налог на прибыль в размере 387591219 руб. по следующим основаниям.

Из ст. ст. 39 и 271 НК РФ следует, что при налогообложении прибыли организации датой признания дохода (и включения его в налогооблагаемую базу) является дата перехода права собственности на нефть.

ОАО "Томскнефть" ВНК при поставках в августе, ноябре, декабре 2004 г. в реализации (счет 90-06) указывало не весь объем отгруженной нефти, а лишь нефть реализованную.

Расхождение в объемах реализованной в августе 2004 г. нефти в размере 172720,812 т по данным налогового органа состоит из суммы не реализованной в августе 2004 г. нефти.

Наличие остатка отгруженной, но не реализованной в августе нефти (поскольку право собственности на этот остаток перешло к покупателю в сентябре 2004 г. - 161655,63 тонны и в октябре 2004 г. - 9161,28 тонн) подтверждается выписками, оборотно-сальдовыми ведомостями по субсчету 45-01 "Товары, отгруженные на экспорт", актами инвентаризации (т. 7 л.д. 5 - 10).

Налоговый орган, пересчитав реализацию августа 2004 г. по фактической отгрузке августа, тем не менее, не вычел из налоговой базы по налогу на прибыль реализацию товаров, отгруженных в августе 2004 г., но реализованных в сентябре - октябре 2004 г. из соответствующих месяцев (из сентября и октября), в которых общество учитывало данную реализацию. Данные действия налогового органа привели к двойному отражению 172720,812 т нефти в налогооблагаемой базе в 2004 г. и повторному обложению выручки от реализации данных объемов налогом на прибыль. Таким образом, обществу незаконно доначислен налог на прибыль в размере 238574341 руб., пени - 15776173 руб., налоговые санкции - 47714868 руб.

В ноябре 2004 г. аналогично августу 2004 г. налоговым органом был неправильно определен момент реализации нефти для целей налогообложения прибыли.

Налоговый орган, пересчитав реализацию ноября 2004 г. по фактической отгрузке ноября, не вычел реализацию товаров, отгруженных в ноябре 2004 г., но реализованных в декабре 2004 г., из налоговой базы по налогу на прибыль декабря 2004 г., в котором общество учитывало данные объемы, что привело к двойному отражению 98919,111 т нефти в 2004 г. и повторному обложению данных объемов налогом на прибыль.

В связи с чем, обществу незаконно доначислен налог на прибыль в размере 136634152 руб., пени - 9035188 руб., налоговые санкции - 27326830 руб.

Аналогично августу и ноябрю 2004 г. в декабре 2004 г. налоговым органом был неправильно определен момент реализации нефти для целей налогообложения, а именно за объемы реализации нефти были приняты объемы отгрузки.

Действительный остаток нефти отгруженной, но не реализованной в декабре 2004 г. составил 129110,088 тонн (нетто). ОАО "Томскнефть" ВНК отражало выручку для целей налогообложения прибыли в соответствии с действующим законодательством по моменту фактической реализации нефти, а не ее отгрузки.

Налоговый орган, пересчитав реализацию декабря 2004 г. по фактической отгрузке декабря 2004 г. и частичной отгрузке ноября 2004 г., не уменьшил налог на прибыль, исчисленный с выручки от реализации товаров, отгруженных в декабре 2004 г., но реализованных в январе 2005 г. Действия налогового органа привели к повторному обложению данных объемов налогом на прибыль.

Судом первой инстанции правомерно отклонен довод налогового органа о том, что реализации нефти, отгруженной, но право собственности на которую не перешло в том или ином спорном периоде, не происходило и в иных (последующих) налоговых периодах.

В подтверждение полной реализации объемов нефти, отгруженных в августе, ноябре, декабре 2004 г. заявителем представлены в материалы дела отчеты по реализации нефти в дальнее зарубежье ОАО "Томскнефть" ВНК за периоды август, сентябрь, октябрь, декабрь 2004 г., январь 2005 г. (том 12), в которых имеются ссылки на первичные документы, имеющиеся в материалах дела, подтверждающие момент отгрузки, перехода права собственности и тоннаж по каждой поставке, а также сами первичные документы (по реализации 2005 г.), которые не были предметом исследования при проведении выездной проверки за 2004 г., т.к. ими подтверждается правильность исчисления и своевременность уплаты налогов именно за 2005 г. (за пределами периода выездной налоговой проверки).

Судом установлено, что заявитель в полном объеме отразил в налоговых декларациях по налоговой ставке 0% по НДС реализацию товаров, отгруженных на экспорт в августе, ноябре, декабре 2004 г.

В результате чего обществу незаконно доначислен налог на прибыль в размере 12382726 руб., пени в размере 818830 руб., налоговые санкции в размере 2476545 руб.

Таким образом, налоговым органом оспариваемым решением незаконно доначислены: налог на прибыль в размере 387591219 руб., пени в размере 25630191 руб. и налоговые санкции в размере 77518244 руб.

При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции является законным и обоснованным. Судом первой инстанции полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства, дана правильная оценка представленным доказательствам и установлены обстоятельства, имеющие значение для дела. Нарушений норм материального и процессуального права не установлено.

Доводы апелляционной жалобы не опровергают выводы суда, положенные в основу решения и не могут служить основанием для удовлетворения апелляционной жалобы.

Судебные расходы между сторонами распределяются в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Руководствуясь статьями 110, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
ПОСТАНОВИЛ:
решение Арбитражного суда г. Москвы от 19.02.2007 по делу N А40-62527/06-128-405 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Взыскать с МИФНС России по КН N 1 в доход федерального бюджета госпошлину по апелляционной жалобе в размере 1000 руб.