ПОСТАНОВЛЕНИЕ 13 АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 22.08.2007 ПО ДЕЛУ N А56-58464/2005

ТРИНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 22 августа 2007 г. по делу N А56-58464/2005
Резолютивная часть постановления объявлена 15 августа 2007 года

Постановление изготовлено в полном объеме 22 августа 2007 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Л.П.Загараевой

судей М.В Будылевой, О.В.Горбачевой

при ведении протокола судебного заседания: Ю.В.Пряхиной,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы (регистрационные номера 13АП-9468/2007; 9469/2007) Форд Интернэшнл Бизнес Девелопмент Инкорпорейтед и Инспекции ФНС России по Всеволожскому району Ленинградской области на решение Арбитражного суда Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 28.05.07 по делу N А56-58464/2005 (судья Ю.Н.Звонарева),

по иску (заявлению) Форд Интернэшнл Бизнес Девелопмент Инкорпорейтед

к Инспекции ФНС России по Всеволожскому району Ленинградской области

о признании недействительным решения

при участии:

от истца (заявителя): А.Б.Кузнецов, доверенность в материалах дела;

от ответчика (должника): Н.А.Ширяева, доверенность от 14.08.07 N 04-23/19210; Н.С.Поневежская, доверенность от 09.01.07 N 04-23/39;
установил:
Форд Интернэшнл Бизнес Девелопмент Инкорпорейтед (далее - общество, налогоплательщик, заявитель) обратилась в Арбитражный суд Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Всеволожскому району Ленинградской области (далее - налоговый орган, инспекция, ИФНС РФ по Всеволожскому району ЛО, ответчик) о признании недействительным решения N 15-26-339 от 11.11.05.

Решением суда первой инстанции от 28.05.07 требования удовлетворены в части начисления дополнительного платежа по налогу на прибыль, пени и штрафа за 2001 г.; доначисления налога на прибыль, пени и штрафа по эпизодам, связанным с отнесением к расходам 2001 г. затрат по оплате труда; затрат по аренде квартир в 2001, 2002, 2003 г.; уменьшения единого социального налога (далее - ЕСН) по эпизодам, связанным с арендой квартир, и применения ответственности по ЕСН в виде штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ); применения ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ; доначисления налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), пени и штрафа по статье 123 НК РФ.

В остальной части в удовлетворении требований отказано.

В апелляционной жалобе ИФНС РФ по Всеволожскому району ЛО просит решение суда отменить в части требований, удовлетворенных судом, принять по делу новый судебный акт в данной части, ссылаясь на неправильное применение норм материального и процессуального права.

Форд Интернэшнл Бизнес Девелопмент Инкорпорейтед также обратилась в суд с апелляционной жалобой и просит решение суда отменить в части доначисления налога на прибыль по эпизоду, связанному с оплатой труда работников, а также в связи с наличием переплаты по ЕСН.

Законность и обоснованность решения проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, представительство компании ФИБДИ 10.04.01 поставлено на налоговый учет в ИФНС РФ по Всеволожскому району ЛО в связи с осуществлением деятельности в Российской Федерации.

По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки N 15-09/292 от 08.08.05 налоговым органом принято оспариваемое решение.

Налоговым органом были начислены пени по НДС в сумме 359545 руб. на суммы несвоевременно уплаченного налога в апреле и мае 2001 г. Заявитель факт несвоевременной уплаты налога не оспаривает, однако ссылается на то, что у налогового органа отсутствовало право на проведение проверки за 2001 г.

Согласно части первой статьи 87 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки.

Как указал Высший Арбитражный Суд РФ в пункте 27 Постановления Пленума от 28.02.2005 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации", при толковании указанной нормы судам необходимо исходить из того, что она имеет своей целью установить давностные ограничения при определении налоговым органом периода прошлой деятельности налогоплательщика, который может быть охвачен проверкой, и не содержит запрета на проведение проверок налоговых периодов текущего календарного года.

В силу положений статей 87, 89 Налогового кодекса РФ начало осуществления выездной налоговой проверки связано с выставлением налогоплательщику требования в порядке статьи 93 НК РФ о представлении документов, прибытием проверяющих на территорию проверяемого налогоплательщика.

Выездная налоговая проверка была осуществлена на основании решения заместителя руководителя инспекции решения N 559 о проведении проверки. Налогоплательщик не оспаривает получение данного решения, как и получение 20.12.2004 требования от 17.12.2004 N 570 о представлении документов.

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что налоговым органом правомерно проведена проверка 2001 года.

Налогоплательщику вменяется необоснованное отнесение к расходам затрат на оплату труда за 2001 г. (пункт 2.1.1.2 решения инспекции и страницы 34 - 35 решения инспекции).

По мнению инспекции, налогоплательщик необоснованно учел в составе расходов затраты, переданные головным офисом по оплате труда А.Батти, Л.Мини, Д.Ашейма, так как они являлись сотрудниками "Форд Интернэшнл Бизнес Девелопмент Инкорпорейтед" в представительстве в Москве, а не во Всеволожске. Данный вывод является ошибочным по следующим обстоятельствам.

В соответствии с пунктом 4 статьи 1 Закона Российской Федерации от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (в редакции, действовавшей в 2001 г.) (далее по тексту - Закон N 2116-1) плательщиками налога на прибыль являются компании, фирмы, любые другие организации, образованные в соответствии с законодательством иностранных государств, которые осуществляют предпринимательскую деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства.

Согласно статье 2 Закона N 2116-1 прибыль от реализации продукции (работ, услуг) определяется как разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) без налога на добавленную стоимость и акцизов и затратами на производство и реализацию, включаемыми в себестоимость продукции (работ, услуг).

В силу особенностей, предусмотренных для уплаты налога на прибыль иностранными юридическими лицами статьей 3 Закона N 2116-1, налогообложению подлежит только та часть прибыли иностранного юридического лица, которая получена в связи с деятельностью в Российской Федерации.

Это означает, что налогообложению подлежит прибыль иностранной компании, осуществляющей предпринимательскую деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, определяемая как разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) без налога на добавленную стоимость и акцизов, других доходов и затратами, непосредственно связанными с осуществлением деятельности иностранного юридического лица в Российской Федерации, включая управленческие и общеадминистративные расходы, понесенные как на территории Российской Федерации, так и в отдельных случаях за границей.

Статьей 5 Договора между Российской Федерацией и Соединенными Штатами Америки об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 17.06.1992 предусмотрено, что прибыль лица с постоянным местопребыванием в одном договаривающемся государстве облагается налогом именно в этом государстве, если только это лицо с постоянным местопребыванием не осуществляет коммерческую деятельность в другом договаривающемся государстве через расположенное там постоянное представительство. Если лицо с постоянным местопребыванием осуществляет коммерческую деятельность в другом договаривающемся государстве, прибыль такого лица может облагаться налогом в другом государстве только в части, которая относится к деятельности такого представительства.

То есть международным соглашением в отношении налогообложения прибыли определено, что прибыль рассчитывается по каждому конкретному представительству, как если бы оно было отдельным предприятием. При этом расходы могут быть понесены (осуществлены) иностранной организацией не только по месту деятельности конкретного представительства, но эти расходы непременно должны учитываться по тому представительству, для осуществления деятельности которого они были направлены (пункт 3 статьи 6 Договора).

Налоговым органом при проведении проверки были приняты во внимание сведения головного офиса по заработной плате сотрудников (страница 3 решения инспекции). Налоговым органом не оспаривается представление документов по оплате труда А.Батти, Л.Мини, Д.Ашейма (Эйшама).

Также налоговым органом подтверждается, что указанные сотрудники являлись специалистами представительства в Москве.

В возражениях на акт проверки налогоплательщик разъяснил инспекции, что деятельность указанных сотрудников была направлена в 2001 г. для осуществления деятельности иностранной организации в г. Всеволожске (страница 35 решения инспекции, том 1, л.д. 47).

Данное обстоятельство подтверждается также в письме Московского представительства от 30.01.2006 N 01 (приложение N 3 к делу, лист 1).

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что отнесение указанных затрат в расходы в 2001 г. правомерно.

Аналогичное правонарушение вменяется налогоплательщику и в 2002, 2003 г.

Суд первой инстанции сделал вывод о неправомерности отнесения в затраты указанных расходов на том основании, что письмом Московского представительства не подтверждается, что сотрудники Московского представительства в период 2002, 2003 г. участвовали исключительно в деятельности Всеволожского представительства.

Суд апелляционной инстанции считает необходимым учесть, что представительством указанные расходы были приняты к учету на основании документов о передаче соответствующих расходов, составленных и переданных головным предприятием.

Регистры головного офиса с передаваемыми расходами являются достаточными документами для подтверждения расходов, переданных головным офисом представительству.

Требования в этой части подлежат удовлетворению.

Судом первой инстанции правомерно отказано в удовлетворении требований в части отнесения в расходы затрат по аренде квартир по адресам: СПб, наб. канала Грибоедова, д. 12, кв. 5 и ул. Б. Морская, д. 10, кв. 6 (наб. р. Мойки, д. 55) по причине отсутствия договоров аренды указанных квартир.

Судом также сделан правильный вывод о необоснованности привлечения к ответственности за 2001 г. в связи с истечением срока, установленного статьей 113 НК РФ.

Основанием для вывода о неправомерном отнесении к расходам затрат по аренде помещений по адресам: Большая Морская, дом 10, квартиры 2, 3, 4, 7; набережная канала Грибоедова, д. 12, квартира 6 и набережная канала Грибоедова, дом 10, квартиры 7, 8 и 9 послужили выводы налогового органа о том, что договоры аренды были заключены иностранной организацией не через Всеволожское представительство, а через Санкт-Петербургское представительство.

Доводы инспекции не могут быть признаны обоснованными и свидетельствовать о нарушении Заявителем положений Закона N 2116-1 и главы 25 НК РФ, так как спорные расходы были оплачены непосредственно Всеволожским представительством.

Факт заключения договоров аренды квартир, предназначенных для проживания в них иностранных специалистов, представительством в Санкт-Петербурге не препятствует отнесению спорных расходов к налоговой базе заявителя, поскольку Представительство в Санкт-Петербурге с 2001 года уже фактически не осуществляло свою деятельность, о чем свидетельствует расчет по прибыли Санкт-Петербургского представительства (приложение 1 к делу, листы 79 - 90) и не оспаривается инспекцией.

Налоговым органом не представлено каких-либо доказательств того, что указанные помещения не использовались в целях деятельности Представительства иностранной компании "Форд Интернэшнл Бизнес Девелопмент Инкорпорейтед" в г. Всеволожске.

Налогоплательщиком в результате неверного указания в декларации о доходах за 2001 г. ранее начисленной суммы налога не был уплачен налог на прибыль в сумме 482742 руб. Данный факт не оспаривается заявителем.

Основанием для оспаривания решения по данному эпизоду является то, что налоговый орган не имел права проводить проверку за 2001 г.

По поводу осуществления налоговым органом проверки за 2001 г. позиция суда изложена выше.

В то же время налоговый орган, применяя ответственность за 2001 г., вышел за пределы срока, предусмотренного статьей 113 НК РФ.

Налоговый орган начислил к уплате налогоплательщику за 2001 г. дополнительный платеж по налогу на прибыль за 2001 г.

Налоговым органом не было учтено следующее.

Согласно пункту 2 статьи 8 Закона N 2116-1 предприятия, являющиеся плательщиками авансовых взносов налога на прибыль, исчисляют сумму указанного налога, исходя из фактически полученной прибыли, подлежащей налогообложению с учетом предоставленных льгот, и ставки налога на прибыль, нарастающим итогом с начала года по окончании первого квартала, полугодия, девяти месяцев (отчетные периоды) и года (налоговый период).

При этом сумма налога на прибыль, подлежащая уплате в бюджет по отчетному периоду (авансовый взнос), определялась налогоплательщиком с учетом ранее начисленных сумм платежей. Разница между суммой, подлежащей внесению в бюджет по фактически полученной прибыли, и авансовыми взносами налога за истекший квартал, подлежит уточнению на сумму, рассчитанную исходя из ставки рефинансирования Банка России, действовавшей в истекшем квартале (дополнительный платеж).

То есть в силу статьи 8 указанного Закона N 2116-1 уплата дополнительных платежей предусмотрена при возникновении разницы между авансовыми платежами налога на прибыль и суммой налога, подлежащей к уплате по фактически полученной прибыли.

Из содержания статьи 1 названного Закона следует, что законодатель определял две категории плательщиков налога на прибыль: предприятия, указанные в пункте 1 данной статьи, и иностранные юридические лица, указанные в пункте 4 данной статьи.

Порядок и сроки уплаты налога на прибыль для предприятий определены пунктом 2 статьи 8 Закона, для иностранных юридических лиц - пунктами 5 и 6 данной статьи Закона.

Положения пункта 2 статьи 8 Закона, связанные с уплатой авансовых платежей, не распространяются на иностранных юридических лиц, которые в соответствии с пунктом 3 статьи 8 названного Закона уплачивали налог на прибыль лишь по итогам года.

Следовательно, иностранные юридические лица не являются плательщиками авансовых платежей и не должны уплачивать дополнительных платежей.

Согласно пункту 1 статьи 236 НК РФ объектом налогообложения признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг. В соответствии с пунктом 3 статьи 236 НК РФ указанные в пункте 1 статьи 236 НК РФ выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщика-организации такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Налоговой инспекцией был сделан вывод об излишней уплате налогоплательщиком суммы единого социального налога за 2003 год в результате того, что налогоплательщиком при исчислении данного налога были учтены суммы, которые не должны были относиться к расходам по налогу на прибыль, а именно: расходы на оплату труда А.Батти, Л.Мини, Д.Ашейма; расходы в сумме 2340058 руб. 72 коп., переданные головным офисом без детализации; затраты по аренде квартир, расположенных в Санкт-Петербурге по адресам: набережная канала Грибоедова, 12-5, улица Большая Морская, 10-6, улица Большая Морская, д. 10, квартиры 2, 3, 4 и 7, набережная канала Грибоедова, д. 12, квартира 6 и дом 10, квартиры 7, 8 и 9.

Указанный эпизод непосредственно связан с эпизодами, изложенными в пунктах 2.1.2, 2.2 (2.2.1 и 2.2.2).

Налоговый орган применил налоговую ответственность, предусмотренную статьей 122 НК РФ, за неуплату единого социального налога за 2003 г. (пени по единому социальному налогу не начислялись).

Как правильно указал суд первой инстанции, решение инспекции в этой части не соответствует требованиям статей 101, 106, 108 НК РФ, поскольку налоговым органом не была выявлена неуплата налога, а была, наоборот, установлена излишняя уплата единого социального налога.

Довод инспекции о том, что штраф был применен из расчета суммы, которая была указана налогоплательщиком к уплате по уточненной налоговой декларации, поданной 14.01.2005, не может являться подтверждением обоснованности применения штрафа по статье 122 НК РФ, поскольку налоговый орган в своем решении не указал, что налогоплательщиком не была уплачена какая-либо сумма единого социального налога, и не подтвердил правильность исчисления к уплате по уточненной декларации суммы ЕСН.

Налогоплательщику вменяется непредставление в нарушение пункта 3 статьи 243 НК РФ расчетов за 3 месяца, 6 месяцев и 9 месяцев 2001 - 2003 г. (9 документов) и за непредставление в установленный срок налоговых деклараций по единому социальному налогу за 2001, 2002 г. (2 декларации).

Налогоплательщиком не оспаривается непредставление в инспекцию указанных расчетов, налоговых деклараций.

В нарушение положений статьи 119, статей 106, 108 НК РФ налоговым органом неверно произведена квалификация правонарушения по статье 126 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по ЕСН за 2001, 2002 г.

Для привлечения к налоговой ответственности по статье 126 НК РФ за непредставление расчетов по ЕСН за 3 месяца, полугодие и 9 месяцев 2001 и 2002 г. (6 документов) инспекцией пропущен срок давности, установленный статьей 113 НК РФ.

Налоговым органом были начислены заявителю к уплате суммы налога на доходы физических лиц, пени за его несвоевременную уплату, а также применена ответственность, предусмотренная статьей 123 НК РФ.

По мнению инспекции, сотрудники заявителя получали от заявителя доход в натуральной форме, поскольку заявитель оплачивал сторонним организациям аренду жилья, коммунальные услуги, услуги связи, обучение детей и перевозку багажа иностранных работников.

Как следует из решения инспекции, налоговым органом подтверждается факт того, что заработная плата начислялась в США. Также из решения инспекции следует, что в 2001 - 2003 г. сотрудники заявителя самостоятельно представляли налоговые декларации в Инспекцию МНС России по Приморскому району Санкт-Петербурга, которая направляла им уведомления.

При принятии решения заинтересованным лицом не было учтено, что физическими лицами доход был получен в натуральной форме, Представительство не выплачивало этим лицам денежных средств. Следовательно, у него в силу положений пунктов 4, 6 и 9 статьи 226 НК РФ отсутствовала обязанность по удержанию и перечислению налога в бюджет.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что начисление налога, пени и применение налоговой ответственности по статье 123 НК РФ необоснованны.

Налоговый орган применил ответственность, предусмотренную статьей 126 НК РФ, за непредставление в налоговый орган сведений по форме 2-НДФЛ в количестве 36 штук за 2001 - 2003 г.

Налоговая инспекция необоснованно не приняла во внимание, что по смыслу и названию нормы, предусмотренной статьей 126 НК РФ, ответственность применяется за непредставление налоговому органу сведений, необходимых для налогового контроля.

Вместе с тем справка по форме 2-НДФЛ не является документом, необходимым для осуществления контроля за правильностью удержания и перечисления налогов.

Аналогичная позиция изложена в Решении Высшего Арбитражного Суда от 22.06.2006 N 4221/06.

Налогоплательщик в качестве одного из доводов для оспаривания решения инспекции в части начисления налога на прибыль, пени за его несвоевременную уплату, применения налоговой ответственности по статье 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль за 2002 г. указывает на то, что налоговый орган, установив излишнюю уплату единого социального налога за 2003 г., должен был произвести самостоятельно зачет переплаты в погашение задолженности и не имел права начислять налог, пени, применять ответственность.

Суд первой инстанции правомерно не согласился с данной позицией заявителя.

Статья 78 НК РФ предусматривает, что инспекция может зачесть сумму переплаты в счет имеющейся задолженности. То есть для того, чтобы иметь право самостоятельно произвести зачет, налоговая инспекция уже должна обладать информацией о нарушении налогоплательщиком обязанности по уплате налога. Налоговый орган, установив факт задолженности по налогу, его несвоевременной уплаты, может произвести зачет начисленных сумм налога, пени за счет имеющейся у налогоплательщика переплаты.

Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда от 28.02.2001 N 5 (пункт 43) разъяснено, что если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 НК РФ, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.

Налог на прибыль и ЕСН являются разными налогами. Кроме того, переплата единого социального налога за 2003 г. не может быть расценена по отношению к налогу на прибыль за 2002 г. как переплата, возникшая в предшествующем налоговом периоде.

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции находит, что решение суда подлежит частичной отмене, а жалоба Компании - частичному удовлетворению.

Апелляционная жалоба налогового органа удовлетворению не подлежит.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 28.05.07 по делу N А56-58464/05 отменить в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения ИФНС РФ по Всеволожскому району ЛО N 15-26-339 от 11.11.05 в части непринятия расходов, переданных головным предприятием российскому представительству в г. Всеволожске, по оплате труда сотрудников в 2002, 2003 г.

В указанной части решение ИФНС N 15-26-339 от 11.11.05 признать недействительным.

В остальной части решение суда оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий

ЗАГАРАЕВА Л.П.
Судьи

БУДЫЛЕВА М.В.

ГОРБАЧЕВА О.В.