Налоговая выгода в России и мире

Статья 168 ГК РФ: недействительность сделки, не соответствующей требованиям закона.

Возможно ли применить данную статью в том случае, если мотивом выбора вида соответствующей сделки является налоговая выгода?

Думается, что подобное применение будет нарушением норм материального права. Согласно ст. 168 ГК РФ сделка, не соответствующая требованиям закона или иных правовых актов, ничтожна, если закон не устанавливает, что она оспорима, или не предусматривает иных последствий нарушения. Таким образом, одним из обстоятельств для применения данной статьи является несоответствие сделки требованиям закона или иного правового акта. Во-первых, ни один закон не требует, чтобы мотивом выбора вида сделки не была налоговая выгода. Мотив выбора вида сделки безразличен для ее действительности в гражданско-правовом смысле. Обозначенные выводы следуют из грамматического толкования гипотезы ст.168 ГК РФ. Однако не нарушается ли таким толкованием воля законодателя, выраженная в ст. 168 ГК РФ? Не становится ли такое толкование препятствием на пути достижения цели, поставленной законодателем при ее издании?

Для того чтобы ответить на этот вопрос, следует выяснить действительные намерения, имевшиеся у законодателя при издании ст. 168 ГК РФ. Представляется, что речь идет о различных нарушениях при совершении сделки, объединяемых одним общим признаком: совершение сделки в таком виде прямо запрещено законом. Это могут быть требования к форме сделки, к порядку ее согласования, к ее содержанию, т. е. к непосредственному поведению обязанных по сделке лиц. Последний признак нуждается в пояснении. Сделка будет обсуждаться по правилам ст. 168 ГК РФ только в том случае, если поведение лиц, составляющее ее содержание, непосредственно нарушает закон. И речь не идет о том, что закон будет нарушать сопутствующее, связанное поведение, но именно поведение, составляющее предмет сделки, ее цель.

В частности, ничтожна будет купля-продажа человека, изъятых из оборота вещей, но не будет ничтожной сделка продажи имущества, продавец по которой не уплачивает налоги в связи с такой продажей, даже если договор и способствует этому. Причина в том, что неуплата налогов одним из участников сделки не составляет ее содержание, цель. На действительность сделки может влиять лишь нарушение запрета, относящегося непосредственно к самой сделке, к поведению лиц, составляющее ее содержание, но не к поведению, связанному с ней.

Следовательно, на действительность рассматриваемой в настоящей статье сделки будут влиять запреты, относящиеся именно к ней. При этом стоит отметить, что таких запретов нет. Не по буквальному толкованию, не по правильному толкованию, выясняющему дух закона. Нигде нет запрета на совершение сделок, если ее вид или часть условий были выбраны под влиянием мотива получить налоговую выгоду.

Статья 169 ГК РФ: недействительность сделки, совершенной с целью, противной основам правопорядка и нравственности.

Не представляется, что рассматриваемая здесь сделка совершается с целью, противной основам правопорядка и нравственности. Предосудительность с точки зрения правовой политики, нежелательность с точки зрения законодателя еще не говорит о том, что цель сделки противна основам правопорядка и нравственности.

Статья 170 ГК РФ: недействительность мнимой и притворной сделок.

Тот факт, что вид сделки (или ее условий) выбраны под влиянием мотива получить налоговую выгоду, сам по себе не говорит о симуляции, т. е. о притворности или мнимости сделки.

В соответствии с п. 1 ст. 170 НК РФ мнимой сделкой является сделка, совершенная лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия. Сточки зрения цели законодателя речь идет о том, что у сторон отсутствует намерение связать себя правовыми последствиями, обязать к исполнению сделки, достичь обеспеченного с точки зрения права результата. То, что стороны выбрали вид сделки только потому, что это влечет налоговую выгоду, не говорит о том, что они не имели намерения связать себя правовыми последствиями по такой сделке, обеспечить с юридической точки зрения ее исполнение.

Напротив, стороны по такой сделке прямо заинтересованы, чтобы такая сделка была исполнена (так как они заинтересованы в ее результате), причем исполнена именно эта сделка, а не какая-либо иная. Здесь уже речь идет о сравнении нашей сделки с притворством.

Пункт 2 ст. 170 ГК РФ указывает — притворной сделкой является сделка, совершенная с целью прикрыть другую сделку. Повторим, что здесь нет притворства, что подтверждается и тем, что для целей налоговой выгоды важна не совершенная сделка, а лишь ее исполнение как факт хозяйственной жизни, экономическое изменение в состоянии сторон. Поскольку налоговое право связывает свои последствия с исполнением сделки, а не с фактом ее совершения, стороны (как правило, одна из сторон) непосредственно заинтересованы в том, чтобы именно исполнение шло по определенной схеме, а не в том только, чтобы сделка закрепляла и обеспечивала такое исполнение.

Таким образом, сделка, мотивом выбора вида или условий которой является получение налоговой выгоды, с гражданско-правовой точки зрения должна быть признана действительной.

Все то же самое относится и к условиям сделки.

В то же время выбор вида сделки или ее условий с целью получения налоговой выгоды нередко ставит вопрос о злоупотреблении правом на такой выбор вида и условий сделки (злоупотребление правоспособностью). Под злоупотреблением правом понимается использование предоставленных законом возможностей не в соответствии с тем назначением, для которых такие возможности предоставлены. Представляется, что возможность выбора вида сделки, ее условий предоставлена с целью наиболее полного соответствия выбранных средств тем хозяйственным потребностям, которые имеются у субъекта.