«Упрощёнка»: проблемы учета минимального налога и убытков

Владимир МАЛЫШКО, эксперт «ПБУ»

Налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения с объектом обложения, - доходы, уменьшенные на величину расходов, по итогам налогового периода в некоторых случаях будут вынуждены уплачивать минимальный налог. Случится это, если сумма исчисленного в общем порядке единого налога за налоговый период не превосходит величину минимального налога. Сама же величина минимального налога находится как 1% от доходов, определяемых в соответствии со статьей 346.15 НК РФ (п. 6 ст. 346.18 НК РФ).

Доходами же при «упрощенке» признаются доходы от реализации, исчисляемые согласно статье 249 НК РФ, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 НК РФ. При этом доходы, предусмотренные статьей 251 НК РФ, а также доходы в виде полученных дивидендов, если их налогообложение произведено налоговым агентом в соответствии с положениями статей 214 и 275 НК РФ в исчисляемые не включаются (п. 1 ст. 346.15 НК РФ).

Напомним, что доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации при этом определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. Перечень же внереализационных доходов, учитываемых при использовании этой системы налогообложения, идентичен приведенному в статье 250 НК РФ.

Датой получения доходов при «упрощёнке» признается день:

• поступления средств на счета в банках и (или) в кассу;
• получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (п. 1 ст. 346.17 НК РФ).

Исходя из этого Минфин России и налоговая служба требуют включения в налоговую базу по единому налогу сумм авансовых платежей, поступивших в счет отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), в момент их получения (письма Минфина России от 05.07.04 № 03-03-05/1/58, МНС России от 11.06.03 № СА-6-22/657). Данное требование признал обоснованным и ВАС России (решение от 20.01.06 № 4294/05).

Пример 1 Выручка за реализованные товары и имущество в 2005 году у налогоплательщика с объектом налогообложения - доходы, уменьшенные на величину расходов, составила 13 945 700 руб., сумма внереализационных доходов – 418 670 руб., по переходящим работам на 2006 год поступили авансы – 228 630 руб., величина понесенных расходов за год - 13 689 840 руб.

Совокупная величина доходов за 2005 год, учитываемая при определении налоговой базы, составила 14 593 000 руб. (13 945 700 руб. + 418 670 руб. + 228 630 руб.). Исходя из этого, сумма минимального налога - 145 930 руб. (14 593 000 руб. х 1%). Величина же единого налога, исчисленного в общем порядке, - 135 474 руб. ((14 593 000 руб. – 13 689 840 руб.) х 15%). Так как она меньше суммы минимального налога (145 700 > 135 474), то налогоплательщик должен будет перечислить в бюджет сумму минимального налога - 145 700.

__________________________

Конец примера

Учет минимального налога

Разницу между суммой уплаченного минимального налога и величиной налога, исчисленной в общем порядке, налогоплательщик праве включить в следующие налоговые периоды в расходы при исчислении налоговой базы. Как известно, налоговым периодом при применении «упрощенки» признается календарный год, первый же квартал, полугодие и девять месяцев календарного года являются отчетными периодами (ст. 346.19 НК РФ).

Основываясь на вышеприведенном, Минфин России настоятельно рекомендует налогоплательщикам, применяющим «упрощёнку», включать упомянутую разницу в расходы лишь при исчислении единого налога по итогам календарного года (письмо Минфина России от 30.09.05 № 03-11-04/2/93). Хотя ни в каких нормативных правовых документах, в том числе и действующем в текущем году порядке заполнения налоговой декларации по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, (утв. приказом Минфина России от 17.01.06 № 7н), об этом не упоминается. Не было таких указаний и в ранее действующем порядке заполнения налоговой декларации (утв. приказом Минфина России от 03.03.05 № 30н).

Включение этой разницы в расходы, учитываемые при исчислении авансового платежа по налогу за отчетные периоды, может негативно отразиться для налогоплательщика. Налоговые органы по итогам камеральной проверки представленных налоговых деклараций в этом случае нередко выносят решения о доначислении авансового платежа.

Пример 2
. Продолжим пример 1. В 2006 году сумма доходов налогоплательщика составила 17 896 600 руб., величина же понесенных расходов в этом году – 15 951 124 руб.

При исчислении единого налога налогоплательщик вправе к сумме понесенных расходов добавить и разницу между суммой уплаченного минимального налога и значением налога, исчисленным в общем порядке в 2005 году, – 10 456 руб. Размер налоговой базы в этом случае определяется как разность между суммой доходов, полученных за год, и совокупностью этих величин – 1 935 020 руб. (17 896 600 - (15 951 124 + 10 456)).

С учетом этого исчисленная величина единого налога составит 286 203 руб. (1 935 020 руб. х 15%), И она превосходит сумму минимального налога – (178 696 руб. (17 896 600 руб. х 1%) < 286 203 руб.). Причитающейся к уплате по итогам года сумма определяется как разность между исчисленной в общем порядке величиной единого налога и суммой авансового платежа по налогу, определяемой по итогам 9 месяцев.